Número 134 - Enero de 2018
 
REPORTAJES
 
   
     
LA CONTABILIDAD EN LA ENCRUCIJADA  
       
 
    Foto: Archivo RC  
     
     
LEANDRO CAÑIBANO y FELIPE HERRANZ
 

“LAS NUEVAS NIIF 9 (INSTRUMENTOS FINANCIEROS) Y 15 (INGRESOS) QUE HAN ENTRADO EN VIGOR EL 1 DE ENERO, ASÍ COMO LA NIIF 16 (ARRENDAMIENTOS) QUE LO HACE EL 1 DE ENERO DE 2019, REPRESENTAN CAMBIOS MUY SUSTANCIALES QUE DEBERÍAN HACERNOS REFLEXIONAR SOBRE SI DEBERÍAMOS PERSISTIR EN EL CAMINO EMPRENDIDO... MANTENER EL ENFOQUE ACTUAL DE ADAPTAR CONTINUAMENTE EL PGC PARA HACERLO COMPATIBLE CON LAS NORMAS DEL IASB NO ES SOSTENIBLE. NO ES RAZONABLE QUE LA MAYORÍA DE EMPRESAS QUE UTILIZA EL PGC SE VEA AFECTADA POR COMPLEJIDADES PROPIAS DE LAS GRANDES EMPRESAS”

   
     
       

1. El PGC de 1973

Pasan los años con celeridad y ya no es tan cercana la fecha en la que se publicó el primer Plan General de Contabilidad español. Como es sabido, se emitió en 1973 como resultado del esfuerzo realizado por muchos profesionales, dirigidos por Carlos Cubillo Valverde, quien continuó con su desarrollo a partir de 1976 como Presidente del Instituto de Planificación Contable, entonces creado.

Dicho plan, que se basaba en buena media en el plan contable francés, tenía diversos objetivos que, examinados con el paso del tiempo, se cumplieron ampliamente. Por un lado, trataba de modernizar la contabilidad en España, al introducir nombres y códigos de cuentas que se utilizaron con cierta homogeneidad en los procesos contables y facilitaron la incipiente mecanización de aquellos años. Adicionalmente, ofrecía formatos de estados financieros que ayudaron a las empresas a cumplir sus obligaciones formales.

Aunque en el Plan de 1973 se dice expresamente que no se trataba de un plan fiscal, realmente lo era en gran medida, pero en aquellos momentos la estrecha relación de la contabilidad con la fiscalidad resultaba esencial. En aquella época, no era fácil reconocer a la contabilidad una identidad propia ajena a la legislación fiscal. De hecho, una de las urgencias de la emisión del plan era precisamente dar respuesta a las necesidades de registro contable establecidas por la ley de Regularización de Balances, de carácter eminentemente fiscal.

No obstante, el mero hecho de que apareciera el plan como una pieza independiente de la legislación fiscal, ya era un avance extraordinario. Pese a sus limitaciones, era una forma de alinearse con los países más avanzados.

En consonancia con la influencia fiscal del plan, existían particularidades contables que hoy nos resultarían chocantes. Entre ellas, podemos destacar:

i) El beneficio neto, además de las reservas y los dividendos, podía tener como destino el impuesto de sociedades, la remuneración de los administradores, etc. Es decir, el beneficio neto era coincidente con la base imponible del impuesto de sociedades.

ii) Muchas provisiones de largo plazo, como las relativas a los planes de pensiones internos y otras similares, no se reflejaban en la contabilidad, consecuencia lógica de su falta de deducibilidad fiscal.

Durante 17 años, sin recibir ninguna rectificación relevante, el PGC de 1973 propició una importante modernización de la contabilidad en España, tanto en el plano práctico de las empresas, como en el plano académico, constituyéndose en una pieza esencial –a veces de forma exagerada- en los planes de estudio de la época.

2. El PGC de 1990

Como consecuencia de la entrada de España en la Unión Europea (entonces Comunidad Económica Europea) con efectos 1 de enero de 1986, era necesario adaptar la legislación española a las directivas de la Comunidad. Por ello, entre otros aspectos mercantiles, era preciso adoptar lo dispuesto en las directivas 4ª y 7ª de Derecho de Sociedades, relacionadas con la contabilidad.

Por ello, se puso en marcha la primera reforma del PGC español que resultó ser de gran calado. No solo porque se adoptaron las mencionadas directivas, sino porque, además, se tuvieron en consideración aportaciones muy relevantes. Sin ir en contra de las directivas, modernizaban la contabilidad más allá de los mínimos exigidos por éstas. Nos referimos a las contribuciones realizadas a lo largo de varios años por AECA a través de diversos pronunciamientos, que se incorporaron en gran medida al nuevo PGC de 1990.

La sustancial mejora de la información proporcionada por el PGC de 1990 tenía obviamente algunas contrapartidas prácticas. Probablemente la más importante fue la separación entre el beneficio contable y la base imponible del impuesto sobre sociedades, obteniéndose el segundo a partir del primero, antes del efecto del propio impuesto, rectificado por las partidas que pudieran tener un tratamiento fiscal diferente al contable. Adicionalmente, el propio impuesto de sociedades dejaba de ser un reparto del beneficio y pasaba a ser un gasto que reducía el beneficio contable; pero, además, el gasto no se correspondía necesariamente con el impuesto de sociedades pagado, sino con el devengado, dando origen esta circunstancia a los activos y pasivos por impuestos diferidos, muy comentados actualmente.

Esta particularidad, junto con otras como la contabilización de las operaciones de leasing y leaseback de acuerdo con su fondo económico (en muchos casos compra y préstamo respectivamente), los nuevos criterios de baja de los activos financieros (no se dan de baja los efectos comerciales por el mero hecho de que sean descontados), la necesidad de contabilizar todas las provisiones de corto o largo plazo (con independencia de que sean deducibles o no en el impuesto de sociedades), etc. supusieron la necesidad de realizar una divulgación de los nuevos criterios que resultó ardua y en la que AECA desempeñó un papel fundamental.

En todo caso, el Plan de 1990 se convirtió en una herramienta de modernización de la contabilidad española para ponerla, como mínimo, al mismo nivel de nuestro entorno internacional. Los esfuerzos didácticos bien merecieron la pena.

Para las empresas pequeñas, las novedades y complejidades añadidas del nuevo plan eran significativas y ello trajo consigo un esfuerzo considerable, pero puede decirse que tal esfuerzo resultó positivo en todos los aspectos. Por otro lado, si comparamos estas complejidades con las que han aparecido posteriormente, de las que hablaremos más adelante en este trabajo, dichas complejidades pueden considerarse muy limitadas.

El PGC de 1990, como su antecesor, duró 17 años y proporcionó un servicio magnífico al mundo de los negocios, tanto en las relaciones comerciales de las empresas, como en los mercados de capitales, en los procesos de internacionalización de la economía, etc.

3. El PGC de 2007

Como comentábamos con cierto detalle en nuestro artículo anterior, en 2002, con efectos 1 de enero de 2005, la Unión Europea, decidió el uso de las normas internacionales de contabilidad emitidas por el International Accounting Standards Board (después de un proceso de homologación por parte de la UE) para que fuesen utilizadas en los estados financieros consolidados de las empresas cotizadas en bolsas de valores de la Unión Europea.Sería decisión de los estados miembros ampliar o no esta obligación a otros estados financieros.

En el caso de España, se optó por limitar la obligación de las normas del IASB a lo establecido por la UE, dejando que la normativa local regulase la emisión de los restantes estados financieros. Sin embargo, para que las normas locales no difirieran mucho de las normas del IASB, a finales de 2007, se promulgó un nuevo PGC para adaptarlo en buena medida a lo establecido en dichas normas. Puede decirse que, aunque el PGC de 2007 es mucho más reducido que las normas del IASB, constituye un buen resumen de las mismas que solo en muy puntuales aspectos se separa de ellas. Eso sí, cuando existen diversas alternativas en las normas del IASB para una determinada operación, el PGC de 2007 se inclina generalmente por una de ellas, en línea con la tradición contable española. Por parte del Banco de España se modificó igualmente la Circular contable para adaptarse en gran medida a lo establecido por las normas del IASB.

Adicionalmente, para simplificar de algún modo la complejidad del cambio, el PGC de 2007 establece criterios para emitir cuentas anuales y memoria abreviadas, la posible exención de determinados estados financieros, etc., para las empresas situadas por debajo de una determinada dimensión. Adicionalmente, con el mismo objetivo, se emitió un PGC para PYMES en el que se eliminaron operaciones que no son frecuentes en estas empresas y, finalmente, se definió el concepto de microempresa para permitir criterios más simples en la contabilidad del impuesto de sociedades y de las operaciones de leasing.

Resumidamente, puede decirse que las decisiones españolas tomadas con motivo de la adopción por parte de la UE de las normas del IASB, fueron las siguientes:

i) No aplicar directamente las normas del IASB en los estados financieros individuales de las empresas españolas, grandes o pequeñas, cotizadas o no.

ii) Emitir unas normas locales para los estados financieros individuales, mucho más resumidas, pero no exentas de las mismas complejidades.

Además, es dudoso que la eliminación de opciones sea una forma de ayudar a las empresas, más bien significa lo contrario. Lo que sí ayuda a las empresas es que, además de las opciones que se ofrecen en la normativa completa, aparezcan otras opciones adicionales más sencillas, como se ha hecho únicamente para las microempresas. Pero quitar opciones que pueden utilizar otros países de nuestro entorno no parece la mejor solución.

Estas decisiones han condicionado fuertemente la evolución de la contabilidad en España. Entre otras causas, por las siguientes:

– Las empresas españolas que cotizan en bolsa se ven obligadas a utilizar para sus estados financieros individuales una normativa distinta a la empleada para la formulación de sus estados financieros consolidados. Otras empresas de gran dimensión, aunque no coticen en bolsa, pueden tener similar situación.

– La continua evolución de las normas del IASB introduce una creciente necesidad de incorporar al PGC español complejidades adicionales, si se quiere mantener el objetivo inicial de que la normativa contable local española no difiera demasiado de las normas del IASB.

En efecto, las complejidades del PGC de 2007 son mucho mayores que las que introdujo en su día el PGC de 1990, las cuales se acumulan a las que, limitadamente, trajo consigo dicho plan. La nueva regulación de los instrumentos financieros es mucho más compleja; la introducción del valor razonable y del coste amortizado han eliminado en numerosos casos la utilización de valores nominales o de reembolso, dando lugar a que los intereses no devengados no puedan formar parte de activos ni de pasivos; se regulan los derivados, cada vez más utilizados por las empresas, así como las operaciones de cobertura que con ellos puedan realizarse; aparecen ingresos y gastos que, en lugar de reconocerse en la cuenta de resultados, se reconocen en el patrimonio neto, con la posibilidad de que sean reciclados a la cuenta de resultados en períodos posteriores; emisiones de acciones con características especiales pueden reconocerse como pasivo en lugar de patrimonio neto, etc., etc.

4. La encrucijada

Todas estas complejidades contables, totalmente necesarias para las grandes empresas, significan sin embargo problemas muy importantes para las que no lo son. Además, las continuas modificaciones de las normas emitidas por el IASB producen la necesidad de nuevas adaptaciones del PGC para mantener el objetivo de no distanciarse demasiado de aquellas normas. Estas circunstancias, entre otras, hacen que el plan de 2007 no haya podido durar el mismo tiempo que sus predecesores, habiendo sido ya objeto de algunas modificaciones.

 
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